מס רכישה

חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג – 1963 (להלן – "חוק מיסוי מקרקעין") עוסק בנושא של מכירת זכויות במקרקעין (וזכויות באיגוד מקרקעין), בעת מכירתן.

סעיף 9(א) לחוק מיסוי מקרקעין קובע כי במכירת זכות במקרקעין הרוכש חייב לשלם מס רכישה, להלן נוסחו:
"(א). במכירת זכות במקרקעין יהא הרוכש חייב במס רכישת מקרקעין (להלן – מס רכישה); מס הרכישה יהיה בשיעור משווי המכירה או בסכום קבוע, לפי סוג המכירה או המקרקעין, הכל כפי שיקבע שר האוצר באישור ועדת הכספים של הכנסת, ובלבד שלגבי מכירת זכות במקרקעין לרוכש הנמנה עם קבוצת רכישה לגבי נכס שאינו דירת מגורים יהא שווי המכירה – שווי המכירה של הנכס הבנוי שאינו דירת מגורים."

יחד עם זאת, תקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), תשל"ה – 1974 (להלן – "תקנות מיסוי מקרקעין") קובעות פטורים/הקלות במקרים מסוימים בתשלום מס רכישה (למשל: לגבי דירה יחידה), אותן נסביר בהמשך.

המונח "מקרקעין", כמשמעו בחוק, מוגדר כקרקע בישראל, ובכלל זאת בתים, בניינים וכל דבר שהינו מחובר לקרקע (חיבור של קבע).

המונח "זכות במקרקעין", כמשמעו בחוק, מוגדר בחוק כזכות של בעלות, או זכות של חכירה (לתקופה העולה על 25 שנה), וכן זכות הרשאה להשתמש במקרקעין שניתן לראותה כבעלות, או חכירה (לתקופה כאמור).

המונח "מכירה", כמשמעו בחוק, כולל העברה, מכירה, או ויתור, על זכות במקרקעין, בין אם בתמורה ובין אם ללא תמורה במקרקעין, העברתה או ויתור עליה. כמו כן, הקובע מסייג פעולות משפטיות מסוימות וקובע שאינן מהוות מכירה (כגון: העברת דירה אגב גירושין, הורשת דירה, ועוד).

לפי חוק מיסוי מקרקעין, מחויב כל רוכש של זכות במקרקעין להגיש למיסוי מקרקעין הצהרה בדבר הרכישה.
לפי סעיף 73(ג). לחוק מיסוי מקרקעין על הרוכש זכות במקרקעין להגיש למנהל מיסוי מקרקעין, בתוך 40 יום מיום עסקת הרכישה (מלבד רכישה בנאמנות לגביה יש לדווח תוך 30 יום), הצהרה הכוללת, בין היתר:

• פרטי הזכות הנרכשת.
• פרטיה של העסקה.
• סך התמורה המשולמת לפי החוזה בעד רכישת הזכות.
• סך המס המגיע (אם מגיע), וכן אופן חישובו.
• זכאות לפטור מס רכישה (אם יש ומבוקש).

לטופס ההצהרה המוגש למיסוי מקרקעין יש לצרף מסמכים, כלהלן:

• עותק של חוזה הרכישה (מקור או העתק "נאמן למקור" מאושר ע"י עו"ד).
• נסח טאבו.
• כל מסמך רלוונטי לפטור (אם מבוקש).

על הצהרה זו להיות מאומתת על-ידי עורך דין מטעם הרוכש, אשר לרוב יבצע עבורו את הדיווח לשלטונות המס כמייצג. במקרים מסוימים, יש לצרף מסמכים נוספים להצהרת הרוכש, כלהלן:

• בבקשה לקבלת פטור חלקי במס רכישה ברכישת זכות ע"י נכה/עולה – טופס 2973.
• ברכישת זכות במסגרת העברה ללא תמורה מבן זוג המתגורר באותה בדירה – טופס 7038.
• ברכישה זכות במקרקעין באמצעות – טופס 7067 (הודעה על נאמנות).

לאחר ביצוע הדיווח יקבל הרוכש ממיסוי מקרקעין:

• הודעה על קליטת ההצהרה במיסוי מקרקעין.
• שובר לתשלום מס רכישה לפי השומה העצמית אותה הגיש הרוכש (במקרה ויש מס לתשלום).
• שומת מס רכישה, אליה יצורף שובר מותנה לתשלום המופנה לטאבו (אם יש חיוב), או אישור לטאבו (במצב של פטור מלא).

את תשלום מס הרכישה ניתן לבצע בכל סניפי הבנקים באמצעות שובר התשלום הנשלח בדואר (אותו גם אפשר לקבל כבר במשרד מיסוי מקרקעין בעת הגשת ההצהרה), או באמצעות אתר האינטרנט הממשלתי.

לתשומת לב, כל איחור בתשלום גורר אחריו תשלומי הפרש הצמדה, ריבית (בשיעור ‎4%), כן וקנס.
יצוין, כי יום הרכישה הקובע לעניין חובת הדיווח למיסוי מקרקעין הינו תאריך ההתקשרות בין הצדדים, דהיינו, יום החתימה על חוזה המכר, ולחילופין יום החתימה על זיכרון דברים, יום החתימה על הצעת רכישה (בקניית דירה מקבלן), יום החתימה על יפוי כוח בלתי חוזר, או יום התשלום הראשון (מקדמה), במידה והללו קדמו למועד חתימת החוזה.

מומלץ לוודא, כי משרד עורכי דין המייצגים אותך במסגרת עסקה אכן הגישו את ההצהרה כדין ולדאוג שהמס, אם קיים חיוב, ישולם על-ידך במועד.

לפי החוק, שיעורי מס הרכישה בגין רכישת דירת מגורים הם מדורגים.
יחיד (אדם) שהינו תושב ישראל זכאי לשלם מס רכישה מופחת בגין קניית "דירה יחידה", לעומת אדם שבבעלותו דירה נוספת (כלומר: שתי דירות, או יותר).

"דירה יחידה" מוגדרת כדירת מגורים שהיא דירתו היחידה של הרוכש בישראל (ובאזור כהגדרתו בסעיף 16א לחוק), כאשר יראו דירת מגורים כדירה יחידה גם אם יש לרוכש, נוסף עליה, דירת מגורים בה חלקו של הרוכש הינו שליש או פחות (בעבר שיעור זה עמד על רבע).

חוק מיסוי מקרקעין הוא חוק טריטוריאלי, לכן חל על רכישת ומכירת זכות במקרקעין המצויים במדינת ישראל (בכלל זאת יהודה ושומרון).

מס רכישה נגזר בשיעור משווי העסקה. בנכסים שאינם מהווים "דירת מגורים", אלא זכות אחרת במקרקעין, שיעור המס הינו קבוע לכל שווי הנכס ואילו לגבי דירות למגורים שיעור המס הינו מדורג.
מהי דירת מגורים לצרכי מס רכישה?

סעיף 9(ג) לחוק מגדיר את המונח "דירת מגורים" לצרכי מס הרכישה.
"דירת מגורים" – כל אחת מאלה:
(1) דירה המשמשת או המיועדת לשמש למגורים, ובדירה שבנייתה טרם נסתיימה, למעט דירה שאין עמה התחייבות מצד המוכר לסיים את הבניה;
(2) זכות במקרקעין שנמכרה לקבוצת רכישה לגבי נכס שהוא דירה המיועדת לשמש למגורים.

פסיקת בית המשפט העליון אימצה בנושא זה מבחן סובייקטיבי לעניין ההגדרה של "דירת מגורים", המושתת על הכוונה של הרוכש לעשות בדירה שימוש למגורים. לדוגמה, גם אם נכון למועד חוזה הרכישה הדירה במצב הרוס ואינה ראויה למגורים, אולם הרוכש מתעתד לשפצה ולהכשירה למגורים, וכו'), אזי הדירה תיכנס להגדרה של "דירת מגורים".

בתקנה 2(1) לתקנות מס רכישה נקבע ששיעור מס הרכישה לגבי רכישת זכות במקרקעין, אשר אינה דירת מגורים, כהגדרתה בסעיף 9 לחוק (כגון: מגרש), מס הרכישה יהא בשיעור קבוע.
שיעור מס הרכישה בגין רכישת הזכות ישולם לפי מדרגה של 6% מסכום העסקה החל מהשקל הראשון (החל מתאריך 1.8.2013).

יחד עם זאת, כחריג לשיעור מס רכישה זה, נקבע כי במקרה של רכישת מגרש אשר נכון למועד העסקה קיימת לגביו תוכנית בניה תקפה המתירה לפחות בניה של דירת מגורים אחת ואשר התקבל בגינה היתר בניה ללפחות דירת מגורים אחת בתוך שנתיים ממועד רכישת הקרקע, תתוקן שומת מס הרכישה לשיעור של 5% בלבד (כלומר, יינתן לרוכש החזר כספי בשיעור 1%).

דירות נופש
האם "דירת נופש" מהווה "דירת מגורים" הנהנית ממדרגות המס המופחתות? או שיש לראותה כנכס אחר במקרקעין אשר אינו נהנה מההטבות הקבועות לעניין דירות מגורים?
לפי פסיקות של בית המשפט העליון מהשנים האחרונות, וכן בהתאם לעמדת רשות המסים (הוראת ביצוע 5/2010) מי שרוכש "דירת נופש" אינו זכאי לקבל פטור או הקלה במס רכישה הניתנת במצב של רכישת "דירת מגורים".

לתשומת לב, מאחר ו"דירת נופש" אינה מהווה "דירת מגורים", הרי שמי שמחזיק "דירת נופש" ורוכש לעצמו "דירת מגורים" ייחשב הלכה למעשה כמי שרוכש "דירה יחידה" (אם אין לו דירות מגורים נוספות, בהתאם ובכפוף לקבוע בסעיף 9 לחוק).

בפרויקטים "ותיקים" של דירות נופש, לגביהם רשות התכנון והרשות המקומית השלימו עם העובדה שהדירות הללו שימשו הלכה למעשה כדירות מגורים, והדירות אף סווגו כנכס למגורים לצרכי חיוב הארנונה, יש לראות בהן דירות מגורים (למשל: פסקי הדין שניתנו בעניין המרינה בהרצליה וחוף הכרמל, במסגרתן הכשיר בית המשפט את השימוש למגורים; וכך, גם יחול לגבי חליפיהם של בעלי הדירות המקוריים).

בעת ביצוע עסקה במקרקעין במסגרתה מועברות זכויות בפרויקט של דירות נופש, יש לבחון את חוזה המכר המקורי מהחברה הקבלנית, התב"ע החלה, היתר הבנייה וכו' ולבחון האם קיימות מגבלות על הרוכש מבחינת אפשרויות השימוש החוקיות בדירה. למשל: האם נשללת מהרוכש האפשרות לעשות בדירה שימוש למגורים דרך קבע, אלא עליו להעמיד את הדירה להשכרה לציבור הרחב לצרכי נופש באמצעות חברת ניהול ו/או בכל דרך אחרת (כך שהדירה אינה נכנסת להגדרה של "דירה המיועדת למגורים לפי טיבה").